Ein nicht zu unterschätzender Aspekt bei der Jahresabschlussprüfung, der gerne übersehen wird, ist die Frage nach der Behandlung von Beschaffungen aus dem Ausland. Jürgen Dreßler, Wirtschaftsprüfer und Steuerberater, will in diesem Beitrag auf die Fehlerrisiken aufmerksam machen.

Im Zuge einer Jahresabschlussprüfung wendet der Abschlussprüfer den risikoorientierten Prüfungsansatz an: Er richtet seinen Prüfungsansatz an den Risiken des zu prüfenden Unternehmens aus mit dem Ziel, hinreichende Sicherheit darüber erlangen, ob Jahresabschluss und Lagebericht frei von wesentlichen falschen Darstellungen sind.

Das größte Risiko wird üblicherweise bei der Umsatzrealisierung gesehen, gefolgt vom Personalaufwand und dem Einkauf. Zu diesem möchte ich für die folgenden Ausführungen auch die Investitionen in das Anlagevermögen zählen.

Zur Risikobeurteilung nehmen wir Prüfer das Interne Kontrollsystem (IKS) des jeweiligen Prüffeldes auf, identifizieren die internen Kontrollen und führen anschließend Funktionstests durch, bei denen die Durchführung und Wirksamkeit der identifizierten Kontrollen getestet werden. Ist das Ergebnis der IKS-Prüfung positiv, kann das anschließende Prüfungsprogramm in Form von analytischen Prüfungshandlungen und Einzelfallprüfungen verschlankt werden.

Gerne übersehen, aber nicht zu unterschätzen

Bei der Prüfung des Bereichs Einkauf/Anlagevermögen werden uns in der Regel Einkaufsrichtlinien, Aktivierungsrichtlinien und ähnliches vorgelegt. Diese mandanteninternen Richtlinien und auch unsere Checklisten (bspw. in AUDICON) enthalten zwar eine Vielzahl von Einzelaspekten, die die Richtigkeit der Buchführung in diesen Bereichen gewährleisten sollen. Ein inhaltlich nicht zu unterschätzender Aspekt, der dabei nach meinen Beobachtungen gerne übersehen wird, ist die Frage nach der Behandlung von Beschaffungen aus dem Ausland: der innergemeinschaftliche Erwerb, der Bezug von Leistungen aus dem EU-Ausland sowie die Einfuhr aus dem Nicht-EU-Ausland.

Im Folgenden soll nur eine Sensibilisierung für die Fehlerrisiken aus derartigen Geschäften für die Bilanz des zu prüfenden Unternehmens erfolgen. Das Umsatzsteuerrecht beinhaltet zu diesen Themen eine derartige Vielfalt von Einzelbestimmungen, Ausnahmen, Ausnahmen von der Ausnahme, die erschwerend auch noch über das gesamte UStG verteilt sind, so dass die umfassende Darstellung dieses Themas den Rahmen dieses Artikels sprengen würde.

Leistungsempfänger schuldet die Umsatzsteuer

Beim innergemeinschaftlichen Erwerb liegt nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG ein steuerbarer Umsatz vor, bei dem der Empfänger gemäß § 13a Abs. 1 Nr. 2 UStG Schuldner der Umsatzsteuer ist. Beim Bezug von sonstigen Leistungen aus dem EU-Ausland greift das sog. Reverse-Charge-Verfahren. Dieses ist in § 13b UStG geregelt, auch hier wird grundsätzlich der Leistungsempfänger zum Schuldner der Umsatzsteuer.

Ebenso handelt es sich bei der Einfuhr aus dem Nicht-EU-Ausland um einen steuerbaren Umsatz (§ 1 Abs. 1 Nr. 4 UstG). Hier greift dann die Einfuhrumsatzsteuer, bei denen auch noch die zollrechtlichen Vorschriften zu beachten sind (§ 21 Abs. 2 UStG). Bei Leistungen von Unternehmen, die im Ausland ansässig sind, ist die Festlegung des Ortes der eingekauften Leistung (§ 3a UStG) von entscheidender Bedeutung. Nicht zu vergessen sind auch Fälle, in denen § 13 b UStG greift und die Fälle, in denen der ausländische Lieferant oder Leistungserbringer eine deutsche Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erworben hat.

Für die liefernden oder leistenden Unternehmen sind diese Lieferungen bzw. Leistungen in der Regel von der Umsatzsteuer befreit, so dass in der Rechnung nur der Nettobetrag ausgewiesen wird. Für das erwerbende Unternehmen in Deutschland gilt, dass, sofern kein Befreiungstatbestand vorliegt, das erwerbende Unternehmen die Umsatzsteuer selbst berechnen (§ 10 UStG) muss, die errechnete Umsatzsteuer anmeldet (§ 18 UStG) und diese Umsatzsteuer an das Finanzamt abführt.

Zum Vorsteuerabzug berechtigt?

Sofern unsere Mandanten selbst nur umsatzsteuerpflichtige oder von bestimmten Ausnahmetatbeständen gedeckte Umsätze tätigen, ist das Ganze ein Null-Summen-Spiel, da das Unternehmen in der gleichen Umsatzsteuervoranmeldung wiederum Vorsteuer (§ 15 UStG) geltend machen kann.

Bei vielen ETL-Mandanten ist allerdings zu beachten, dass diese entweder keine steuerbaren Umsätze oder ausschließlich steuerbefreite oder nur teilweise von der Umsatzsteuer befreite Umsätze tätigen und deshalb nicht oder nur teilweise zum Vorsteuerabzug berechtigt sind. Ich denke dabei insbesondere an Krankenhäuser, Forschungseinrichtungen oder hoheitliche Betriebe wie Abwasserwerke. In diesen Fällen führt der innergemeinschaftliche Erwerb dazu, dass die Umsatzsteuer bei zu aktivierenden Vermögensgegenständen zu den Anschaffungskosten zählt und deshalb mit zu aktivieren ist (ggf. auch nur anteilig). Beim Anlagevermögen erhöht sich dadurch auch die Bemessungsgrundlage für die Abschreibungen. Handelt es sich um Materialaufwand oder sonstige betriebliche Aufwendungen, zählt die Umsatzsteuer hier zum Aufwand.

Neben den Auswirkungen auf die Prüfung der zutreffenden Darstellung der Vermögenslage in den Aktivierungsfällen ist auch die steuerrechtliche Seite nicht zu unterschätzen. Hier kann schnell der Vorwurf einer leichtfertigen Steuerverkürzung oder gar der Steuerhinterziehung im Raum stehen.

Mein Tipp an alle Prüfenden

Fragt einmal die Leitung des Rechnungswesens, wie im Unternehmen mit Rechnungen aus dem Ausland umgegangen wird. Vielfach werdet Ihr nur ein Achselzucken und fragende Blicke ernten. Dann ist der Moment gekommen, dem Mandanten einen kurzen Abriss über die Fallstricke des innergemeinschaftlichen Erwerbs bzw. der Einfuhrumsatzsteuer zu geben. Auf diese Art und Weise kommen wir nicht nur unserer Pflicht zur gewissenhaften Prüfung des Jahresabschlusses nach, sondern wir vermeiden auch, dass der Mandant – und unter Umständen auch wir, sofern wir bei dem Mandanten als Steuerberater tätig sind – in unnötige Steuerverfahren verwickelt wird.

Autor: Jürgen Dreßler (Wirtschaftsprüfer/Steuerberater), Mittelrheinische Treuhand GmbH