Neueinführung des § 2 b UStG und seine Folgen

 

 

Durch das StÄndG 2015 wurde das nicht an die europäischen Standards angepasste System der Umsatzbesteuerung von juristischen Personen des öffentlichen Rechts (jPöR) reformiert.

Diese neue Regelung des § 2b UStG trat mit Wirkung zum 1. Januar 2016 in Kraft. Dabei wurde eine großzügige Übergangsregelung geschaffen. Danach konnte über das Jahr 2016 hinaus die alte Regelung des § 2 Abs. 3 UStG auf Antrag weiterhin angewandt werden (§27 Abs. 22 UStG). Von diesem Optionsrecht haben die jPöR im Regelfall Gebrauch gemacht. Ab dem 1. Januar 2021 gilt jedoch die neue Regelung des § 2b UStG uneingeschränkt.

Was hat sich geändert?

Die Vorschrift ist nicht einfach konzipiert, sondern arbeitet mit Regel-, Ausnahme- und Rückausnahmeverhältnissen. Die Anknüpfung an den körperschaftsteuerlichen Begriff Betrieb gewerblicher Art (§ 4 KStG) an die Steuerbarkeit von Umsätzen der jPöR wurde abgeschafft. Es gelten zunächst die allgemeinen Grundsätze des § 2 UStG als Regel auch für die sog. Öffentliche Hand. In Anlehnung an Art. 13 MwStSystRL wird dann die Ausnahme zu § 2 UStG durch § 2b UStG formuliert, indem die jPöR dann nicht als Unternehmer gelten, wenn sie Tätigkeiten ausüben oder Umsätze bewirken, die ihnen im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen (§ 2b Abs. 1 S.1 UStG).

Wird die jPöR auf privatrechtlicher Grundlage tätig, greift § 2b UStG nicht. Es gelten die allgemeinen Regeln des Umsatzsteuerrechts. Dies ist ein wesentlicher Unterschied zum bisherigen Recht, bei dem die jPöR aufgrund der Anknüpfung an den körperschaftsteuerlichen Begriff Betrieb gewerblicher Art regelmäßig erst dann umsatzsteuerlicher Unternehmer war, wenn der Umsatz € 35.000 überstieg (vgl. R4.1 Abs. 5 KStR 2015).

Als Tätigkeiten, die einer jPöR im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen, kommen nur solche in Betracht, bei denen die jPöR auf Grundlage einer öffentlich-rechtlichen Sonderregelung tätig wird. Die öffentlich-rechtliche Sonderregelung kann sich dabei aus einem Gesetz, einer Rechtsverordnung, einer Satzung, aus Staatsverträgen, verfassungsrechtlichen Verträgen, Verwaltungsabkommen, Verwaltungsvereinbarungen, öffentlich-rechtlichen Verträgen sowie aus der kirchenrechtlichen Rechtsetzung ergeben, (vgl. BMF-Schreiben vom 16.Dezember 2016, III C 2 – S 7107/16/10001, Rdn. 6).

Das gilt allerdings nicht, wenn eine Behandlung als Nichtunternehmer zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde (Rückausnahme).

Während das Gesetz zwar ausführt, wann keine Wettbewerbsverzerrung vorliegen soll (z.B. wenn aus einer gleichartigen Tätigkeit nicht mehr als 17.500 Euro im Kalenderjahr umgesetzt werden oder die Leistung ohne Optionsmöglichkeit steuerfrei ist– Ausnahme von der Rückausnahme), findet sich keine Definition einer Wettbewerbsverzerrung.

Der BMF definiert wie folgt: Verzerrungen des Wettbewerbs im Sinne des § 2b UStG entstehen, wenn öffentliche und private Anbieter marktrelevant aufeinander treffen können und aufgrund der unterschiedlichen Besteuerung die Wettbewerbssituation zugunsten oder zulasten eines Marktteilnehmers verfälscht wird (BMF-Schreiben a.a.O, Rdn. 30). Man beachte das Wörtchen können. Ob konkret eine Wettbewerbssituation vorliegt, ist nicht entscheidend.

Eine Besonderheit gilt noch, wenn jPöR unter den Voraussetzungen des § 2b Abs. 3 UStG Leistungen gegenüber anderen jPöR erbringen. Wenn die Voraussetzungen des § 2b Abs. 3 UStG vorliegen, liegt per Definition keine Wettbewerbsverzerrung bei der Zusammenarbeit vor. Die Leistung muss aber dem Grunde nach jPöR vorbehalten oder im spezifisch öffentlichen Interesse sein.

Sogenannte Hilfsgeschäfte zur nichtunternehmerischen (öffentlichen oder hoheitlichen) Tätigkeit der jPöR folgen wieder den allgemeinen Regeln, wobei insbesondere die Nachhaltigkeit zu prüfen ist. Aber auch da ist der BMF (a.a.O., Tz. 20) restriktiv: Hilfsgeschäfte und vergleichbare Geschäfte, die der Betrieb des nichtunternehmerischen Bereichs bei jPöR mit sich bringt, sind auch dann nicht nachhaltig und somit nicht steuerbar, wenn sie wiederholt oder mit einer gewissen Regelmäßigkeit ausgeführt werden. Insbesondere kann die von Zeit zu Zeit erforderliche Auswechslung von Gegenständen, die zur Aufrechthaltung des Betriebs in der nichtunternehmerischen Sphäre erforderlich sind, die Unternehmereigenschaft nicht begründen. Aber auch da sind die Grenzen fließend. Was heißt von Zeit zu Zeit? Verkauft beispielsweise eine Großstadt im Rahmen der Ersatzbeschaffung jährlich 50 gebrauchte Fahrzeuge, wird auch Nachhaltigkeit zu bejahen sein. Da bleibt die Absicherung durch die Rechtsprechung abzuwarten.

Ein Prüfschema findet sich bei Bunjes-Korn, Umsatzsteuergesetz, 16. Aufl. 2017, § 2b Rdn. 3:

Liegt eine wirtschaftliche Tätigkeit iSd Art. 9 MwStSystRL vor, die nicht im Rahmen öffentlicher Gewalt ausgeübt wird?

  • Falls nein, führt die Behandlung als Nichtsteuerpflichtige bezüglich der im Rahmen der öffentlichen Gewalt ausgeübten Tätigkeiten zu größeren Wettbewerbsverzerrungen?
  • Falls nein, liegt eine Sondertätigkeit iSd des Art. 13 Abs. 1 UAbs. 3 iVm Anhang I MwStSystRL vor, die in jedem Fall die Eigenschaft als Steuerpflichtige begründen?
  • Falls eine der drei Vorfragen bejaht wird, ist die öffentliche Einrichtung insoweit Steuerpflichtige.

Fazit

Der Aufbau der Regelung ist schwierig. Die Grenzen sind zum Teil fließend. Überlässt z.B. eine Gemeinde auf öffentlich-rechtlicher Grundlage Parkplätze kann das je nach Gestaltung zu Wettbewerbsverzerrungen führen, die zwar die Umsatzsteuerbarkeit und –pflicht der Parkplatzentgelte nach sich zieht, aber auch bei Herstellung der Parkplätze den Vorsteuerabzug ermöglicht, und bei ähnlicher aber etwas anderer Gestaltung die entgeltliche Bereitstellung von Parkplätzen auf öffentlich rechtlicher Grundlage nicht wettbewerbsverzerrend sein soll (s.BMF-Schreiben, a.a.O., Rdn. 37) und damit den Vorsteuerabzug ausschließt. Hier gibt es also erheblichen Beratungsbedarf!

Sollten Sie Fragen zu dem Thema haben, sprechen Sie uns bitte an.

Jürgen Funke
Rechtsanwalt/Vorstand
Tel.: 0201/89063860
juergen.funke@etl.de

(Stand: 30.08.2018)

 

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